Perintö- ja lahjavero määräytyy lähtökohtaisesti omaisuuden käyvän arvon perustella, millä tarkoitetaan todennäköistä luovutushintaa verovelvollisuuden alkaessa.
Sukupolvenvaihdoshuojennus voidaan kuitenkin perintö- ja lahjaverotuksessa myöntää, kun kaikki kolme seuraavaa ehtoa täyttyvät:
- kohteena on vähintään 10 % yhtiön osakkeista;
- luovutuksensaaja jatkaa yritystoiminnan harjoittamista yhtiössä ja
- osakkeista maksettava veron määrä on yli 850 euroa.
Lisäksi oikeus- ja verotuskäytännössä edellytetään, että luovutuksen kohteena oleva yhtiö harjoittaa yritystoimintaa. Yritystoiminnan harjoittamisena ei pidetä pienimuotoista tai passiivista sijoitustoimintaa.
Huojennuksen myötä veron määrä on enintään 40 % siitä, mikä se olisi ollut ilman huojennusta. Verolle voi saada lisäksi 10 vuotta korotonta maksuaikaa. Huojennuksella on siten suuri merkitys luovutuksensaajalle.
Perintö- ja lahjaverolain mukaista sijoitustoimintaa harjoittava yritys
Yrityksen käsitettä ei ole määritelty perintö- ja lahjaverolaissa. Sijoitustoiminnan osalta tuleekin tapauskohtaisesti arvioida, mikä on liiketoimintana harjoitettavaa arvopaperikauppaa ja mikä holdingyhtiötyyppistä yhtiön omistajan varallisuuden hallinnointia.
Arviointia tehtäessä huomioidaan mm. toiminnan laatu, jatkuvuus, aktiivisuus, taloudellinen riski, suunnitelmallisuus ja voiton tavoitteleminen sekä arvopaperikauppojen määrä, liikevaihto, vaihto-omaisuuden määrä ja laatu, vieraan pääoman käyttö ja liikevaihdon ja vaihto-omaisuuden välinen suhde. Määrille ei ole asetettu ehdottomia vähimmäisrajoja. Palkatun työvoiman käyttö ei ole huojennuksen edellytys, mutta pienimuotoinen ja passiivinen sijoitustoiminta ei täytä vaatimuksia.
KHO:n päätöksessä 13.6.2002, taltio 1488 sijoitusyhtiötä pidettiin perintö- ja lahjaverolaissa tarkoitettuna yrityksenä. Liikevaihto muodostui päivittäisestä arvopaperikaupasta, ja sitä oli 20 vuoden ajan verotettu elinkeinoverolain mukaan. Liikevaihto oli noin kymmenkertainen vaihto-omaisuuteen kuuluvien arvopaperien arvoon nähden.
KHO:n päätöksessä 2006:100 pääosin pörssiosakkeilla tapahtuvaa arvopaperikauppaa harjoittavaa yhtiötä pidettiin perintö- ja lahjaverolaissa tarkoitettuna yrityksenä. Vaihto-omaisuuteen kirjattujen arvopapereiden arvo oli eri tilikausina keskimäärin noin 35 miljoonaa euroa, keskimääräiset ostot noin 9 miljoonaa euroa ja myynnit noin 13 miljoonaa euroa.
KHO:n päätöksessä 30.11.2009, taltio 3394 huojennussäännöstä ei sovellettu, vaikka yhtiötä oli sen harjoittamasta arvopaperikaupasta verotettu elinkeinoverolain mukaan. Liikevaihto vaihteli 0,5–0,8 miljoonan euron välillä, eikä se ylittänyt vaihto-omaisuuden määrää.
KHO:n 29.4.2024 antamassa ennakkopäätöksessä 2024:68 yhtiö sijoitti listattuihin ja listaamattomiin osakkeisiin, joukkovelkakirjalainoihin ja rahasto-osuuksiin. Liikevaihto oli 1,5–2,9 miljoonaa euroa, ja taseen loppusumma 4 miljoonaa euroa. Yhtiöllä oli yli 200 myyntitapahtumaa, ja ostojen arvo oli 2,6–4,5 miljoonaa vuodessa. Omistajan tarkoitus oli lahjoittaa osakkeet lapsilleen.
KHO lausui, että yhtiön luonnetta perintö- ja lahjaverolain mukaisena yrityksenä puoltaa yhtiön suunnitelmallinen sijoitusstrategia, voiton tavoittelu, sijoitustoiminnan aktiivisuus, osto- ja myyntitapahtumien määrä ja päivittäinen kanssakäyminen varainhoitajan kanssa. Liikevaihdon ja sijoitusvarallisuuden määrä oli merkittävä, ja yhtiö oli tehnyt sijoituksia myös listaamattomiin yrityksiin. Päätökset arvopaperikaupoista teki yhtiön johto, ei ulkopuolinen varainhoitaja.
Huojennusta eivät kuitenkaan puoltaneet mm. vähäinen riskitaso sekä lyhyt sijoitushistoria. Yhtiö oli toiminut vain kaksi täyttä tilikautta. Toiminnan laajuus oli pienempi kuin oikeuskäytännössä mainituissa perintö- ja lahjaverolaissa tarkoitetuissa yrityksissä. Huojennusta ei sovellettu kokonaisarviointi huomioiden lahjoitukseen.
KHO:n ratkaisuissa korostuu tapauskohtainen kokonaisarviointi. Vaikka KHO katsoi tuoreimmassa päätöksessä, että perintö- ja lahjaverolain huojennusedellytykset eivät kyseisen yhtiön osalta täyttyneet, voi huojennus tulla sovellettavaksi varsin samantapaisen yhtiön osalta jonkin yksittäisen seikan poiketessa nyt julkaistusta tapauksesta. Tulkinnanvaraisissa tilanteissa voidaan verottajalta haettavalla ennakkoratkaisulla etukäteen varmistua siitä, voidaanko sijoitustoimintaa harjoittavan yhtiön osakkeiden luovutukseen soveltaa perintö- ja lahjaverolain sukupolvenvaihdoshuojennusta.
Maria Solala-Aro
asianajaja
Asianajotoimisto Merilampi Oy
Maria toimii asianajajana Asianajotoimisto Merilammella ja on erikoistunut koti- ja ulkomaisten yritysten ja yksityishenkilöiden verotukseen.