Sopimussakko, alennus vai vahingonkorvaus? Realisoituiko sopimusriski arvonlisäveron takia?
ARVONLISÄVEROA pidetään monesti pelkkänä ostajan osana kauppahintaa maksamana läpikulkueränä. Siihen ei yritysten sopimusprosesseissa monesti uhrata merkittävästi energiaa, vaikka se on yksi suurimmista yrityksen käsiteltävänä olevista rahavirroista.
Arvonlisäverotuksen huomioimiseen liittyvä huolimattomuus saattaa kuitenkin olla yksin suurimmista sopimusriskien realisoitumiseen liittyvistä syistä. Epäselvät sopimusehdot saavat helposti aikaan sen, että sopimusosapuolet käsittelevät arvonlisäveron keskenään epäsymmetrisesti, mikä nostaa vero- ja sopimusriskiä huomattavasti. Riski on erityisen suuri etenkin sellaisissa tilanteissa, jossa liiketapahtumaan sovellettava arvonlisäverokohtelu on epäselvä. Tällöin on todennäköistä, että jossakin vaiheessa sopimuskumppanin, Verohallinnon tai molempien kanssa syntyy riita siitä, kuka arvonlisäveron osuuden lopulta kustantaa. Käytännön tasolla ongelmia on syntynyt erityisesti sopimusten päättämiskorvausten ja väitetyn suoritusvirheen vuoksi maksettavien korvausten suhteen.
ERITYISESTI SUURISSA rakennusprojekteissa on syntynyt ongelmatilanteita virhevastuun realisoitumisen jälkeen, kun osapuolet eivät ole hahmottaneet (tai sopineet yksiselitteisesti), onko korvauksen osalta kyse vahingonkorvauksesta, rakennuspalvelun myyntihinnan alennuksesta vai myyjän vapaaehtoisesti vastaamista korjauskustannuksista, jolla suoritus saatetaan sopimuksenmukaiseksi, ja mikä näiden eri seikkojen arvonlisäverotuksellinen vaikutus on.
Oikeanlainen sopimuspolitiikka edellyttäisi ymmärrystä arvonlisäverotuksesta ja sopimuksen alv-tulkinnasta. Jos tällainen ymmärrys puuttuu, on osapuolten sopimustasapaino arvonlisäveron takia helposti erilainen kuin mitä sopimusta tehtäessä tarkoitettiin.
ARVONLISÄVEROTUKSESSA ostajalle annettu alennus oikeuttaa myyjän oikaisemaan suoritettavaa arvonlisäveroa ja vastaavasti ostaja on velvollinen oikaisemaan tekemäänsä arvonlisäverovähennystä. Alennuksen luonteisia oikaisueriä on useita, kuten esimerkiksi kauppahinnan osittais- tai kokonaispalautus. Sen sijaan vahingonkorvaus on arvonlisäverotuksen soveltamisalan ulkopuolinen erä, jolla ei ole vaikutusta osapuolten arvonlisäverotukseen.
Sopimusten päättämiskorvausten ja reklamaatioiden seurauksena maksettavien sovintokorvausten osalta syntyy usein se käytännön ongelma, että siviilioikeudellisesti on vaikea sanoa, onko kyse alennuksesta vai vahingonkorvauksesta, kun vastapuolen vaateet ja niiden perusteet kiistetään, mutta neuvottelujen jälkeen maksetaan osittainen korvaus riitatilanteen laukaisemiseksi.
PALVELUN TAI TAVARAN myyjällä olisi edullista päästä oikaisemaan suoritettua veroa, jotta veroa ei tarvitsisi suorittaa sellaisesta rahamäärästä, mitä yritykselle ei tosiasiassa ole kertynyt. Ostaja vastaavasti ei yleensä ole halukas oikaisemaan vähennettyjä verojaan, jolloin tämän kannalta edullista olisi tulkita korvaus arvonlisäveroon vaikuttamattomaksi vahingonkorvaukseksi. Tämä johtaa siihen, että sopimuksella on tärkeä varautua tilanteeseen sopimalla siitä, miten korvaus määritellään. Lisäksi korvauksen luonne pitää hahmottaa oikein vallitsevat olot huomioiden.
Korkein hallinto-oikeus käsitteli tätä problematiikkaa ratkaisussaan 23.12.2014. Tapauksessa oli kyse rakennusurakkasopimuksesta, jonka mukaan urakan tilaajalla oli toimituksen viivästyessä oikeus viivästyneen toimitusvaiheen hinnan perusteella laskettavaan viivästyskorvaukseen. Vaikka kyseisessä tapauksessa etukäteen sopimukseen otettu viivästyssakko ei välttämättä vastannut sitä taloudellista menetystä, joka ostajalle viivästyksestä tosiasiassa koitui, totesi KHO, että mainittua viivästyssakkoa oli pidettävä urakan viivästymisestä aiheutuneista haitoista maksettavana vahingonkorvauksen luonteisena eränä eikä alennukseen rinnastettavana myynnin oikaisueränä. Näin myyjän oli suoritettava arvonlisäveroa koko rakennusurakan sopimuksenmukaisesta hinnasta, eikä ostajan maksuerästä pidättämää sakkoa voitu vähentää myynnistä suoritettavan veron perusteesta
RATKAISUSSA otettu tulkinta osoittaa sen, että kysymys voi olla arvonlisäverotuksessa vahingonkorvauksesta myös silloin, kun korvaus on kiinteämääräinen eikä vastaa aiheutuneen vahingon määrää. Osapuolet voivat näin ollen sopimusvapauden puitteissa sopia keskenään vahingonkorvauksen perusteista ja määrästä, eikä korvauksen suuruuden määräytymisperusteella ole asiaan sellaisenaan arvonlisäverotuksen kannalta merkitystä.
Osapuolet eivät kuitenkaan voi sopia pätevästi korvauksen luonteesta olot ohittaen siten, että sillä olisi lopullista vero-oikeudellista vaikutusta. Esimerkiksi, jos sopimuskumppanilta saadaan sopimukseen perustuen maksu ilman, että vastapuoli olisi aiheuttanut vahinkoa maksun saajalle, ei kyse voi olla arvonlisäverotuksessakaan vahingonkorvauksesta. KHO on katsonut (KHO 2.11.2006 T2911), että kiinteistönvälittäjän saadessa asunnon myyjältä osuuden tälle maksettavasta korvauksesta, jonka kaupasta vetäytyvä ostaja oli velvollinen maksamaan myyjälle, ei kyseessä voinut olla vahingonkorvauksen luonteinen erä.
KORVAUSTEN arvonlisäverotuksellinen arviointi ei aina ole helppoa ja arvonlisäverotuksella on iso merkitys sopimussuhteen tasapainoon. Etenkin taloudellisesti merkittävien sopimusten arvonlisäverokohtelun selvittämiseen ja arvonlisäveroa koskevien nimenomaisten ehtojen ja varaumien muotoiluun itse sopimusta solmittaessa kannattaa käyttää energiaa, asiantuntijaa ja harkintaa.
Atte Saari
veroasiantuntija
KPMG Oy Ab
